АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 мая 2025 г. по делу N А54-8835/2021
Резолютивная часть постановления объявлена 20 мая 2025 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 29 мая 2025 года.
Арбитражный суд Центрального округа в составе:
председательствующего судьи Бессоновой Е.В.,
судей Радвановской Ю.А., Чаусовой Е.Н.,
при ведении протокола судебного заседания
помощником судьи Жуковой В.Ю.,
при участии в судебном заседании представителей от:
Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области: Лавринович Н.И. по доверенности от 25.12.2024 N 2.7-12/46833,
общества с ограниченной ответственностью "Неомар": Евтешин А.В. по доверенность от 10.03.2023, Буровская Н.С. по доверенности от 29.03.2024,
от Леденева Алексея Алексеевича: не явились, извещены надлежаще,
рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 23.01.2024 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2024 по делу N А54-8835/2021,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Неомар" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 19.08.2021 N 2526 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части налога на прибыль в сумме 1 307 562 руб., пени в сумме 511 853 руб. 77 коп., штрафа в сумме 373 135 руб. 40 коп. (с учетом частичной отмены), НДС в сумме 3 551 605 руб., пени в сумме 1 499 419 руб. 28 коп., штрафа в сумме 525 083 руб. 60 коп., НДФЛ в сумме 1 810 536 руб., пени в сумме 794 687 руб. 87 коп., штрафа в сумме 130 494 руб., страховых взносов в сумме 1 940 440 руб. 25 коп., пени в сумме 850 708 руб. 37 коп., штрафа в сумме 196 622 руб. 80 коп. (с учетом заявления об уточнении требований от 15.12.2023, принятого судом к рассмотрению на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)).
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Леденев Алексей Алексеевич.
Определением суда от 28.11.2023 произведена замена заинтересованного лица по делу - Межрайонной ИФНС России N 1 по Рязанской области на его правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - УФНС России по Рязанской области, управление).
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 23.01.2024 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции от 19.08.2021 N 2526 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части следующих сумм: налога на прибыль в сумме 1 307 562 руб.; пени по налогу на прибыль в сумме 511 853 руб. 77 коп.; штрафа по налогу на прибыль в сумме 373 135 руб. 40 коп.; штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 262 541 руб. 80 коп.; налога на доходы физических лиц в сумме 1 810 536 руб.; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 794 687 руб. 87 коп.; штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 494 руб.; страховых взносов в сумме 1 940 440 руб. 25 коп.; пени в сумме 850 708 руб. 37 коп.; штрафа в сумме 196 622 руб. 80 коп.; в удовлетворении остальной части требований отказано. На управление возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Неомар", вызванные принятием решения от 19.08.2021 N 2526 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в указанной части.
Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2024 решение суда области от 23.01.2024 в обжалуемой части оставлено без изменения, апелляционная жалоба управления - без удовлетворения.
Не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением суда апелляционной инстанций в соответствующей части, управление обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В обоснование кассационной жалобы ее заявитель ссылается на нарушение норм материального права и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела; полагает, что обществу "Неомар" было известно об обстоятельствах, характеризующих его контрагентов как "технические" компании, следовательно, оснований для применения расчетного метода определения налоговой обязанности в данном случае не имеется; в обоснование расходов и налоговых вычетов налогоплательщиком представлены недостоверные документы, не раскрыты реальные поставщики товара, его стоимость; полагает, что денежные средства, перечисленные ООО "Неомар" Леденеву А.А. (директор общества), согласно статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации являются его доходом и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ, а также обложению страховыми взносами, поскольку документального подтверждения целевого расходования указанных денежных средств не представлено, напротив, оспариваемым решением установлено отсутствие факта осуществления реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами.
Определением суда округа от 15.04.2025 судебное разбирательство по кассационной жалобе откладывалось.
В настоящем судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, представитель налогового органа поддержал позицию, изложенную в кассационной жалобе и дополнениях.
Представители общества возражали против удовлетворения кассационной жалобы; просили обжалуемые судебные акты оставить без изменения.
Иные, участвующие в деле лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, явку своих представителей в суд округа не обеспечили, что в силу части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела.
Законность судебных актов проверена кассационной инстанцией по правилам статьи 286 АПК РФ в обжалуемой части.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 1 по Рязанской области на основании решения от 27.12.2019 N 19 проведена выездная налоговая проверка ООО "Неомар" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по вопросам правильности исчисления, удержания налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по вопросам полноты и своевременности перечисления удержанных сумм налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по вопросам полноты и своевременности представления сведений о доходах физических лиц за 2016, 2017, 2018 годы, по вопросам полноты и своевременности начисления и уплаты сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, социальное страхование, медицинское страхование за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, о чем составлен акт от 25.12.2020 N 2780.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика принято решение от 19.08.2021 N 2526 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной:
- пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 821 580 руб., ему предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, НДС в сумме 7 497 833 руб. и пени за несвоевременную уплату указанных налогов в сумме 3 044 187 руб. 37 коп.;
- статьей 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 130 494 руб., ему предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 810 536 руб. и пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 794 687 руб. 87 коп.;
- пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 196 622 руб. 80 коп., ему предложено уплатить недоимку по страховым взносам в сумме 1 940 440 руб. 25 коп., и пени за несвоевременную уплату страховых взносов в сумме 850 708 руб. 37 коп.
Основанием для принятия указанного решения послужили следующие установленные инспекцией в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства:
- в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, статей 171, 172, 252 НК РФ ООО "Неомар" неправомерно включило в состав расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС затраты, связанные с приобретением обществом ТМЦ у ООО "Вега", ООО "Софтпринт", ООО "Гипторг", ООО "Мэник", ООО "Торг-гарант", ООО "Экомак", ООО "Фортэкс", ООО "Стальмаркет", ООО "Ремида", ООО "Лигастрой";
- в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ налоговый агент ООО "Неомар" не исчислил и не удержал НДФЛ при получении дохода в денежной форме в сумме 13 927 200 руб., полученной директором ООО "Неомар" Леденевым А.А.;
- в нарушение статей 420, 421 НК РФ в базу для начисления страховых взносов за 2017-2018 годы не включена сумма доходов, полученная Леденевым А.А., в размере 10 626 449 руб. 05 коп.
Решением УФНС России по Рязанской области от 01.11.2021 N 2.15-12/15459 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суды двух инстанций, частично удовлетворяя заявленные требования, правомерно исходили из следующего.
В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 НК РФ).
Следовательно, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их обязательного документального подтверждения. При этом бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.
В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 данной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй данного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
При обстоятельствах настоящего дела, обществу вменено нарушение статьи 252 НК РФ, выразившееся в неправомерном включении в состав расходов по налогу на прибыль затрат, связанных с приобретением обществом ТМЦ у ООО "Вега", ООО "Софтпринт", ООО "Гипторг", ООО "Мэник", ООО "Торг-гарант", ООО "Экомак", ООО "Фортэкс", ООО "Стальмаркет", ООО "Ремида", ООО "Лигастрой".
Обществу доначислены налог на прибыль в сумме 3 946 228 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 544 768 руб. 09 коп., штрафные санкции по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 1 296 494 руб. 40 коп.
В ходе судебного разбирательства налоговым органом была выявлена техническая ошибка в части расчета налога на прибыль за 2016-2018 годы, а именно: из состава расходов при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль были необоснованно исключены затраты по приобретению ТМЦ у "проблемных" контрагентов в сумме 13 193 329 руб. 74 коп., которые по состоянию на конец проверяемого периода - 31.12.2018 числились в остатке, и, соответственно, не были списаны обществом в состав расходов в бухгалтерском и налоговом учете, что подтверждается карточками счетов 10.01, 41.01 за период 2016-2018 годов, регистрами налогового учета по статьям: "прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам (работам, услугам)", "материальные расходы", "стоимость материалов" за период 2016-2018 годов.
В этой связи УФНС России по Рязанской области отменило решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Рязанской области от 19.08.2021 N 2526 о привлечении ООО "Неомар" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 638 666 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 032 914 руб. 32 коп., штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 923 359 руб. (общество, в свою очередь, уточнило заявленные требования (заявление от 15.12.2023)).
Оспаривая решение инспекции в части доначислений по налогу на прибыль, заявитель последовательно полагал, что налоговый орган не определил размер налоговых обязательств, исходя из рыночных цен, при том, что инспекцией не оспаривается сам факт несения расходов на приобретение ТМЦ, в том числе поддонов в заявленном количестве по цене, соответствующей рыночной. Как следствие, налогоплательщик полагал неправомерным вывод налогового органа о полном исключении заявленных ООО "Неомар" расходов по единственному основанию - приобретение ТМЦ происходило не от заявленных спорных организаций, а от иных поставщиков.
Признавая доводы общества заслуживающими внимания, суды правомерно учитывали, что не подвергая сомнению факт приобретения товаров по рыночным ценам (на что прямо указано в решении), но оспаривая хозяйственные операции с конкретными контрагентами, налоговый орган исключил все затраты из состава расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям со спорными контрагентами в полном объеме. Расчет реальных налоговых обязательств общества по налогу на прибыль с учетом расходов на приобретение ТМЦ, в том числе поддонов 1200x800 усиленных, с учетом данных об аналогичных налогоплательщиках либо с учетом рыночной стоимости товара в оспариваемом решении налогового органа отсутствует.
Материалами проведенной проверки факт приобретения и использования спорных товаров в производственной деятельности налоговым органом не опровергнут. Как следствие, вывод налогового органа со ссылкой на пункт 2 статьи 54.1 НК РФ о невозможности учета спорных расходов общества на приобретение товара противоречит действительному смыслу положений статьи 54.1 НК РФ, из содержания которой следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства иным лицом при несоблюдении условий пункта 2 указанной статьи, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что вместе с тем не освобождает налоговые органы от обязанности проверить, осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств.
Отклоняя позицию налогового органа (со ссылкой на подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) о том, что расчетный метод определения размера налоговой обязанности не может быть применен в отношении налогоплательщика, допустившего искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции, суды первой и апелляционной инстанций ссылались также на разъяснения, изложенные в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 57), согласно которым в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
Кроме того, судами правомерны учтены правовые позиции, изложенные в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2020 N 2311-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Саратов-Холод Плюс" на нарушение конституционных прав и свобод пунктами 1 и 2 статьи 54.1, пунктом 5 статьи 82 НК РФ, а также частью 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации", а также в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 1844-0, согласно которым, допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.
Судебная практика исходит из того, что в отсутствие доказательств превышения договорной стоимости приобретенного сырья его реальной или рыночной стоимости, полное исключение налоговым органом фактически понесенных затрат на приобретение сырья из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, в случае его фактического использования для целей осуществления производственной деятельности, влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика по указанному налогу, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования, (определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 N 306-ЭС22-1981).
Следует отметить, что ФНС РФ письмом от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ также указано на применение расчетного метода определения налоговой обязанности по налогу на прибыль при невозможности установления лица, осуществившего фактическое исполнение по сделке (пункт 17.2).
Доказательств того, что указанная в договорах со спорными контрагентами стоимость приобретенного обществом товара превышает реальную стоимость его покупки или его рыночную стоимость, равно как данных о конкретном размере наценки или превышения, если таковые имели место, налоговым органом не представлено.
При этом, как верно учитывали суды, содержание представленного налогоплательщиком в ходе налоговой проверки экспертного заключения об определении рыночной цены спорных поддонов налоговым органом не опровергнуто, соответствующие доводы относительно его недостоверности заявлены лишь в суде округа. Тем не менее, налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по спорным хозяйственным операциям, не был лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, сделанный на основе экспертного заключения, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов. Ссылка налогового органа на обстоятельства закупки поддонов ООО "Вега" также не может быть принята во внимание, поскольку они не относятся к спорным доначислениям.
С учетом изложенного, при правильном применении положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и разъяснений, содержащихся в пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ N 57, размер доначисленного инспекцией налога на прибыль был обоснованно скорректирован на сумму реально понесенных налогоплательщиком затрат.
Таким образом, оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа и отмены судебных актов в указанной части суд округа не усматривает.
Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
По правилам статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 данного Кодекса.
Как следует из подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 НК РФ), в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.
Как следует из статьи 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
При проверке правильности исчисления и удержания налога на доходы физических лиц инспекцией установлено, что в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ налоговый агент - ООО "Неомар" не исчислило и не удержало налог на доходы физических лиц при получении дохода в денежной форме в сумме 13 927 200 руб., полученного директором ООО "Неомар" Леденевым А.А. Кроме того, инспекцией сделан вывод о том, что ООО "Неомар" в нарушение статей 420, 421 НК РФ в базу для начисления страховых взносов за 2017-2018 годы не включена сумма доходов, полученных Леденевым А.А., в размере 10 626 449 руб. 05 коп.
В частности, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что руководителю общества Леденеву А.А. с расчетного счета ООО "Неомар" выданы под отчет денежные средства в сумме 13 927 200 руб. именно для расчета с контрагентами ООО "Софтпринт", ООО "Экомак", ООО "Гипторг", ООО "Торг-гарант", ООО "Мэник", ООО "Стальмаркет".
Учитывая, что в ходе налоговой проверки установлены обстоятельства, которые свидетельствуют об отсутствии осуществления реальных финансово-хозяйственных отношений между ООО "Неомар" и указанными контрагентами, по мнению инспекции, это позволяет сделать вывод о том, что денежные средства, перечисленные с расчетного счета ООО "Неомар" на расчетный счет физического лица Леденева А.А., предназначены для обналичивания и признаются доходом, полученным в денежной форме. Как следствие, обществом неправомерно не удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц в сумме 1 810 536 руб., а также занижена база для начисления страховых взносов за 2017-2018 годы.
Оценивая доводы управления в отношении спорных доначислений, суды первой и апелляционной инстанций придерживались синхронного подхода к вопросу о том, что факт приобретения спорного товара по рыночным ценам налоговым органом не опровергнут.
На основе оценки по правилам статьи 71 АПК РФ представленных в материалы дела доказательств, включая приказ ООО "Неомар" от 11.01.2016 N 3/1 "О порядке компенсации денежных средств, израсходованных в интересах ООО "Неомар" работниками организации", расписки, авансовые отчеты на общую сумму 13 927 200 руб., кассовые чеки, письмо ООО "Мэник" от 12.04.2018 N 20, письмо ООО "Стальмаркет" от 16.03.2018 N 3, пояснение руководителя, суды первой и апелляционной инстанций установили, что для расчетов с поставщиками на расчетном счете и в кассе общества на момент исполнения обязательств по оплате за принятый от поставщиков товар денежных средств было недостаточно, в связи с чем директором ООО "Неомар" Леденевым А.А. были оформлены займы от учредителей общества и иных лиц; заемные средства в последующем за счет общества компенсировались Леденеву А.А., после чего последний возвращал суммы займов заимодавцам (согласно авансовым отчетам Леденева А.А. и расписок); расписки содержат собственноручные записи заимодавцев о том, что Леденевым А.А. денежные средства возвращены в полном объеме; о недействительности состоявшихся договоров займа налоговым органом не заявлено.
В соответствии с пунктом 1 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, при выяснении вопроса о взимании налога на доходы физических лиц с суммы полученного физическим лицом займа необходимо руководствоваться закрепленным в статье 41 НК РФ общим принципом определения дохода исходя из извлеченной гражданином экономической выгоды. В связи с этим если денежные средства предоставляются гражданину на условиях возвратности и срочности, то полученная в долг сумма не образует выгоды, извлеченной гражданином от предоставления ему займа, а потому не признается доходом в смысле этого понятия, установленном статьей 41 НК РФ.
Исходя из правовой позиции, приведенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11714/08, не являются объектом налогообложения НДФЛ денежные суммы, выданные работникам организации под отчет для приобретения ТМЦ, при условии, что работники документально подтвердили понесенные расходы, а ТМЦ приняты организацией на учет.
При отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, полученных подотчетным лицом, а также оприходование организацией товарно-материальных ценностей в установленном порядке, указанные денежные средства согласно статье 210 НК РФ считаются доходом подотчетного лица и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ (Постановления Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 14376/12 и N 13510/12).
Согласно пункту 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (далее - Указание N 3210-У) для выдачи наличных денег работнику под отчет на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, расходный кассовый ордер 0310002 должен оформляться согласно распорядительному документу юридического лица, индивидуального предпринимателя либо письменному заявлению подотчетного лица. Распорядительный документ юридического лица, индивидуального предпринимателя допускается оформлять на несколько выдач наличных денег одному или нескольким подотчетным лицам с указанием фамилии (фамилий) и инициалов, суммы (сумм) наличных денег и срока (сроков), на который они выдаются.
Подотчетное лицо обязано в срок, установленный руководителем юридического лица, индивидуальным предпринимателем, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером (при их отсутствии - руководителем), его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем.
Исходя из пункта 5 Указания N 3210-У, прием наличных денег юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем, в том числе от лица, с которым заключен трудовой договор или договор гражданско-правового характера (работник), проводится по приходным кассовым ордерам формы 0310001.
Кроме того, пунктом 1 Указания Банка России от 09.12.2019 N 5348-У "О правилах наличных расчетов" (далее - Указание N 5348-У) предусмотрено право организации расходовать поступившие в ее кассу наличные деньги для выдачи наличных денег работникам под отчет.
Суды правомерно заключили, что денежные средства, выданные обществом руководителю под отчет, нельзя признать выплатой работнику за труд; ни выданные денежные средства, ни приобретенные на них товары в его собственность не переходят (при этом работодатель во всяком случае вправе требовать возврата неиспользованных денежных средств).
Работник организации, получивший денежные средства в подотчет, после приобретения товарно-материальных ценностей обязан представить в бухгалтерию авансовый отчет по унифицированной форме N АО-1 "Авансовый отчет", утвержденной постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55. К авансовому отчету должны быть приложены все оправдательные документы, подтверждающие произведенные расходы. На оборотной стороне формы N АО-1 "Авансовый отчет" подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (в частности, чеки контрольно-кассовой машины, товарные чеки и другие оправдательные документы), а также указывает суммы затрат по ним.
Как установлено судами и следует из материалов дела, общество представило все необходимые документы, подтверждающие приобретение, оплату товарно-материальных ценностей за счет подотчетных сумм и их оприходование, доказательства о расходовании спорных средств на производственные, хозяйственные нужды, включая кассовые чеки.
В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации" (далее - Закон N 54-ФЗ) организация или индивидуальный предприниматель, применяющие контрольно-кассовую технику при осуществлении расчетов, обязаны выдавать (направлять) покупателям (клиентам) при осуществлении расчетов в момент оплаты товаров (работ, услуг) кассовые чеки или бланки строгой отчетности в случаях, предусмотренных названным Федеральным законом.
Кассовый чек - первичный учетный документ, сформированный в электронной форме и (или) отпечатанный с применением контрольно-кассовой техники в момент расчета между пользователем и покупателем (клиентом), содержащий сведения о расчете, подтверждающий факт его осуществления и соответствующий требованиям законодательства Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники (статья 1.1 Закона N 54-ФЗ).
Наличие зарегистрированной в установленном порядке контрольно-кассовой техники налоговым органом при проверке опровергнуто не было.
Довод управления о достаточности на расчетном счете общества денежных средств и отсутствии необходимости в привлечении заемных средств был предметом исследования судами и правомерно отклонен, как не соответствующий материалам дела, включая данные карточки счета 55 ООО "Неомар" за период 2016-2018 годов, реестров банковских документов за период 2016-2018 годов.
Равным образом получили надлежащую оценку и доводы о несоответствии фактических дат договоров займа и передачи денежных средств датам оплаты за спорный товар, по результатам которой суды установили, что разночтений и противоречий в деловой цели получения займов у Мещерякова Д.В. 01.04.2016 в сумме 800 000 руб., от Епишкиной Л.А. от 01.10.2016 не имеется.
В результате суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии у инспекции оснований для правовой оценки подотчетных сумм как дохода физического лица.
Приведенные в кассационной жалобе доводы выражают лишь характер несогласии с выводами судов первой и апелляционной инстанции, что само по себе не может являться основанием к удовлетворению заявленного требования. Основания для иной оценки доказательств, ставших предметом исследования судов, у кассационной инстанции отсутствуют (статьи 286 и 287 АПК РФ, пункт 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции").
Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом апелляционной инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права, в том числе влекущие безусловную отмену судебного акта, не нарушены, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания, предусмотренные статьей 288 АПК РФ, для отмены обжалуемого судебного акта.
Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Рязанской области от 23.01.2024 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2024 по делу N А54-8835/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий судья
Е.В.БЕССОНОВА
Судьи
Ю.А.РАДВАНОВСКАЯ
Е.Н.ЧАУСОВА
